Le Code Général de la Normalisation Comptable

Champ d'application

Comme il est précisé par le Code Générale de Normalisation Comptable. << Le champ d'application aux entités économiques de ( la présente ) norme est général.>> Toute fois il stipule qu'il est précisé par les textes législatifs et réglementaires. Ainsi la Norme Générale Comptable est applicable à la CMR.

Chapitre I : Caractères fondamentaux de la norme générale comptable

La Norme Générale Comptable est conçue de façon à satisfaire les deux objectifs primordiaux de la normalisation comptable qui sont :

- de servir de base à l'information et la gestion de l'entreprise ;

- de fournir une image aussi fidèle que possible de ce que représente l'entreprise à tous les utilisateurs des comptes, privés ou publics.

Cette fonction d'information interne et d'information externe vise évidemment une grande diversité de destinataires : l'entreprise elle-même, ses partenaires directs, tels les fournisseurs, clients, salariés, banquiers et prêteurs, associés et actionnaires, et les Pouvoirs Publics tant au niveau fiscal qu'au niveau économique (comptabilité nationale) et financier (contrôle du crédit).

Le champ d'application de la Norme Générale Comptable est très vaste puisqu'il concerne a priori la majorité des agents économiques quelle que soit leur taille, leur secteur (public ou privé), leur objet et leur forme juridique (Etat, établissement public, entreprise individuelle, société, association ...).

Cette très grande diversité d'utilisateurs et d'assujettis implique la définition d'un modèle d'analyse et d'un langage communs à tous et qui doivent constituer, s'ils sont pertinents et fiables, l'outil privilégié du dialogue économique et social.

Il va de soi qu'un objectif et un champ aussi larges ne peuvent être pleinement couverts, qu'au prix de quelques dérogations destinées à répondre à des situations particulières qui ne s'intègrent pas parfaitement dans le cadre général ; mais ces dérogations restent l'exception, et la Norme se caractérise par son aspect extrêmement général et polyvalent.

Cette Norme, qui vise à l'exhaustivité, ne prétend pas, sur le plan international, à l'originalité absolue ; bien au contraire sa conception se raccorde et doit s'intégrer à celle des principales normes internationales, permettant aux entreprises et aux professionnels de participer au dialogue méthodologique et à l'échange d'informations économiques et financières qui caractérisent le monde moderne. Mais la Norme présente cependant des aspects originaux qui tiennent à la fois à une nécessaire adaptation aux particularités nationales et aussi aux progrès méthodologiques rendus possibles par la prise en considération d'expériences étrangères récentes.

Cette conception de la Norme Générale Comptable peut être caractérisée par :

- son objectif d'information : il s'agit de fournir à l'entreprise elle-même comme à tous les utilisateurs une information économique et financière pertinente et fiable ;

I - L'objectif d'information : Une analyse économique et financière pertinente et fiable

La Norme doit présenter un ensemble d'informations pertinentes et fiables et qui traduisent de façon fidèle la vie économique et financière de l'entreprise.

A - Pertinence et fiabilité

a - La pertinence des informations tient à l'adéquation existant entre leur contenu et leur objet : une information pertinente doit représenter convenablement, fidèlement, les faits ou les concepts qu'elle énonce ; elle est donc signifiante ce qui suppose que toutes les précautions ont été prises pour en définir clairement et sans ambiguïté le contenu, le contour, les limites. La Norme Générale s'est attachée à dégager de telles informations, qui puissent convenir à l'ensemble des utilisateurs. Un exemple peut être fourni par le «chiffre d'affaires », dont les éléments doivent être parfaitement définis si l'on veut que son montant présente de l'intérêt pour les comparaisons dans le temps comme dans l'espace. D'autres exemples, plus significatifs, parce que recouvrant des réalités plus complexes, peuvent être fournis par les principaux soldes caractéristiques de gestion, tel le «résultat courant ».

L'objectif étant :

- de ne pas se tromper ;

- de ne pas tromper les tiers.

La norme Générale s'est donc attachée à dégager des informations pertinentes, présentant une signification précise pour tous les utilisateurs, donc constituant des outils d'analyse sérieux et efficaces.

b - La fiabilité des informations tient, elle, davantage à leur caractère quantitatif ; les montants qui apparaissent dans les comptes ou dans les états de synthèse doivent être sûrs, ce qui implique tant une très bonne définition des méthodes d'évaluation qu'une parfaite maîtrise des faits comptables et de la chaîne des traitements qui aboutissent aux comptes et aux états de synthèse.

Ainsi, ce sont des règles de fond et des règles de forme de la Norme Générale qui garantissent à la comptabilité normalisée la pertinence et la fiabilité de son apport informationnel. Il va de soi que cette garantie ne pourra être pleinement obtenue que par l'intervention constante de professionnels comptables qualifiés tant en amont des états de synthèse (conception du système comptable) qu'en aval (contrôle).

B - Qualité de l'analyse économique

La norme propose un modèle général d'analyse de la vie économique de l'entreprise valable pour tous les assujettis, sous réserve d'adaptations relativement limitées pour quelques uns tels l'état ou les collectivités publiques par exemple.

Ce modèle puise ses éléments de base dans une comptabilité de flux, qui identifie et conserve distinctement tous les mouvements de valeur (ou flux) dans des comptes ou éléments de comptes distincts.

Il propose notamment : deux états de synthèse classiques dans leur nature (bilan, compte de produits et charges) mais novateurs dans leur contenu en raison de leur grande cohérence et de leur signification économique, de leur «pertinence» ; un troisième état de synthèse tout à fait nouveau (Etat des soldes de gestion) qui fait apparaître un ensemble d'indicateurs de gestion utiles tant pour l'entreprise elle-même que pour les utilisateurs externes.

1 - Analyse de la situation : le bilan (BL)

La Norme Générale Comptable ne saurait évidement en ce domaine, apporter de bouleversements à une conception et une présentation qui sont assez homogènes au plan international.

Pour des raisons de tradition juridique et de textes, la Norme reste fidèle au «périmètre patrimonial» du bilan, à peu d'exceptions près : les biens inscrits à l'actif sont limités à ceux qui sont la propriété de l'entreprise, à l'exclusion de biens en location ou en crédit-bail.

En outre, et conformément à la logique de l'analyse financière, le classement des créances et des dettes a été fait selon leur fonction économique et financière et non selon leur échéance (indiquée par ailleurs).

C'est dans l'état des informations complémentaires (ETIC), document joint de façon indissociable au bilan et aux autres états, que l'on trouve le tableau de ces échéances, comme nombre d'autres informations indispensables à la compréhension du bilan et à l'obtention d'une image fidèle de la situation patrimoniale et financière de l'entreprise (tableau des immobilisations, des amortissements, des provisions, informations sur tous les postes «sensibles» du bilan tels que non-valeurs, titres, etc...).

Par la structure retenue, par la typologie des postes choisis, par l'information complémentaire donnée dans l'ETIC, le lecteur dispose de données pertinentes en vue d'une analyse du patrimoine de l'entreprise et de son évolution, analyse coordonnée à celle de la gestion.

2 - Analyse de la gestion : le compte de produits et charges (CPC) et l'état des soldes de gestion (ESG)

a) Analyse par nature des charges et produits

La description de la formation du résultat net repose sur l'analyse par nature des charges et produits ; critiquée par une partie de l'école de pensée comptable, parce que moins pertinente pour la prise de décisions de gestion que l'analyse dite «par fonction», cette méthode a pourtant été retenu pour les nombreux avantages qu'elle présente pour l'entreprise comme pour les tiers et pour l'Etat :

A cet égard les grands progrès réalisés depuis, une décennie dans le découpage «par nature» des charges et des produits ont permis l'obtention de soldes réellement significatifs et utiles à l'analyse comme à la gestion des entreprises, tout en conservant les vertus d'une classification fiable indispensable à l'administration fiscale comme à la comptabilité nationale ....

b) Unicité du compte de gestion : le compte de produits et charges (CPC)

Cette unicité est conforme aux normes internationales et permet une prise de connaissance complète des composantes du résultat net en " produits " et en " charges ".

C) Mise en évidence d'un résultat courant

Le CPC fait clairement apparaître trois niveaux de produits et charges, homogènes économiquement, complétés par un niveau global (impôts sur les résultats) :

- le niveau Exploitation qui correspond aux produits et charges du cycle d'activité normale de l'entreprise ;

- le niveau Financier, nettement identifié (intérêts ; revenus financiers ; différences de change ...) et dont les éléments sont pour certains structurels et cycliques, pour d'autres fortuits.

Ces deux premiers niveaux permettent d'obtenir le "résultat courant" de l'entreprise (simplification de langage visant le "résultat des opérations courantes") dont l'utilité pour l'analyse est primordiale, car ce résultat, proposé dans les normes internationales les plus récentes, présente un caractère largement cyclique et se prête aisément à la prévision ;

- le niveau "non-courant" qui enregistre charges et produits ne se rattachant pas à des opérations courantes.

d) Mise en évidence de soldes économiques : valeur ajoutée ; excèdent ou insuffisance brut(e) d'exploitation

Le découpage des charges et des produits au niveau de l'état des soldes de gestion (ESG) permet d'obtenir directement :

- l'excédent brut d'exploitation (EBE), principale étape vers la formation du résultat (valeur ajoutée moins charges de personnel et impôts courants nets des subventions d'exploitation) et qui représente la véritable performance économique de l'entreprise, avant dotations, et charges financières.

Ces trois soldes économiques sont extrêmement utiles aux gestionnaires et privilégient le "cycle d'exploitation" de l'entreprise dont la fonction première est bien la production économique.

C - Qualité de l'analyse financière :

A un renforcement de l'analyse économique, ci-dessus évoqué, la Norme Générale Comptable ajoute une analyse financière élaborée qui trouve principalement son support dans la comptabilité de flux prévue et son expression pour partie dans le BL et l'ESG, pour partie dans le tableau de financement (TF).

1- La comptabilité de flux

Les mouvements de valeurs de l'exercice sont, dans l'organisation comptable, séparés des soldes à nouveau, ce qui permet l'établissement " comptable ", c'est à dire par le seul jeu des comptes, d'un tableau d'emplois et ressources.

Un exemple de cette comptabilité de flux est fourni par la comptabilisation des cessions d'immobilisations ; les comptes de produits et charges doivent distinctement enregistrer d'une part le prix de cession, d'autre part la valeur comptable nette de l'élément cédé, et non pas seulement la plus-value ou moins-value réalisée (différence de ces deux montants).

2 - Les précisions financières du BL et de l'ESG

- L'ESG permet l'obtention directe de la Capacité d'autofinancement (CAF), à partir de l'EBE, par soustraction des autres charges décaissables et addition des autres produits encaissables.

Ce solde est essentiel dans la gestion financière car la CAF exprime l'aptitude de l'entreprise à renouveler ses équipements et à nourrir financièrement sa croissance, sous réserve des distributions de dividendes effectuées dans l'exercice, qui viennent amputer la CAF pour laisser l'autofinancement " (AF) de l'exercice.

3 - Le tableau de financement (TF)

Cet état de synthèse traduit, en "emplois" et en ressources" les variations du patrimoine de l'entreprise au cours de l'exercice ; document "dynamique", il pallie les inconvénients du caractère statique du bilan.

Afin de tenir compte de la diversité des conceptions et des utilisations possibles du TF, la Norme a prévu une présentation aussi "neutre" que possible, en deux volets (ressources ; emplois) qui laisse à chacun la possibilité de découpages ou d'affectations de ressources aux emplois.

II - Le moyen utilisé : un dispositif de fond et de forme cohérent

Pour que les comptabilités normalisées puissent produire les informations requises, dans des conditions de délai et de fiabilité déterminées, la Norme prévoit un dispositif général qui peut être présenté sous deux aspects : celui du fond et celui de la forme.

A - Le dispositif de fond

Les dispositions de fond de la Norme sont celles qui contribuent à la qualité de l'information obtenue, en lui donnant sa pertinence ; on peut les classer sous trois rubriques :

- l'énoncé des principes comptables fondamentaux ;

- l'exposé des méthodes d'évaluation ;

- la conception des états de synthèse.

1 - Les principes comptables fondamentaux

La comptabilité normalisée ne peut se satisfaire d'un cadre législatif et réglementaire qui prétendrait répondre à toutes les situations possibles et dont l'application stricte suffirait à fournir la bonne information.

Des zones de liberté, d'appréciation et d'adaptation sont nécessaires pour couvrir les besoins de l'ensemble des agents économiques et sont la marque du caractère libéral de l'économie.

Toutefois, à l'intérieur de ces espaces de liberté d'interprétation, les choix des entreprises doivent être guidés par des principes directeurs, des lignes de force, afin de leur permettre d'arrêter la solution conforme à la "règle du jeu" communément admise ; du reste ces principes directeurs sous-tendent l'ensemble des textes législatifs et réglementaires.

Il importe donc que la Norme indique, en amont des dispositions techniques qu'elle prévoit, les fondements intellectuels de ces textes, leur assise conventionnelle; ceci est d'autant plus nécessaire que la norme prévoit ; elle-même, en vue d'assurer l'obtention d'une "image fidèle", que des dérogations à ces dispositions sont possibles dans des cas exceptionnels.

a) Les principes comptables fondamentaux retenus

Cette assise conventionnelle et doctrinale sur laquelle reposent les choix techniques de la Norme constitue la base du langage commun qu'est "la comptabilité normalisée".

Ce sont les principes comptables fondamentaux qui englobent tout à la fois des normes générales d'autorité telle la prudence", et des conventions méthodologiques, telles la "spécialisation des exercices" ou la "continuité d'exploitation".

Les principes comptables fondamentaux retenus par la Norme Générale, au nombre de sept, sont tous acceptés par la communauté financière internationale :

- continuité d'exploitation ;

- permanence des méthodes ;

- coût historique ;

- spécialisation des exercices ;

- prudence ;

- clarté ;

- importance significative.

Cette affirmation explicite de principes doit être d'une portée pratique considérable car elle éclaire les utilisateurs et les professionnels sur les conditions d'application des prescriptions du CGNC et sur les solutions à retenir en cas d'absence de solution dans ces dispositions.

b) L'objectif d'image fidèle

Une finalité est assignée à la comptabilité normalisée : les états de synthèse doivent donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats de l'entreprise.

L'image fidèle apparaît ainsi non comme un principe comptable fondamental supplémentaire, mais comme la convergence des principes retenus.

L'originalité du concept d'image fidèle tient à la fois à son absence de définition et aussi au fait qu'il convient, dans des cas exceptionnels, de déroger aux dispositions de la Norme, pour tenter d'atteindre cette fidélité.

Le plus souvent néanmoins, il suffira de fournir dans l'ETIC des informations complémentaires ; si celles-ci ne sont pas suffisantes à l'obtention d'une image fidèle, alors il faudra déroger aux dispositions de la Norme (donc à des règles et procédures, voire à des principes). A ce niveau ce sont les écritures mêmes, donc les postes des états de synthèse qui sont modifiés.

2 - Les méthodes d'évaluation

Les évaluations constituent le cœur même de l'information comptable puisque la comptabilité est une "projection de l'entreprise" sur le plan des valeurs et qu'elle s'exprime en montants monétaires.

La Norme Générale donne aux évaluations une place privilégiée, en précisant les différents modes d'évaluation à retenir en toutes circonstances que ce soit à l'entrée des éléments dans le patrimoine (valeurs d'entrée), à une date quelconque (valeurs actuelles) et dans le bilan (valeurs comptables nettes).

3 - La conception des états de synthèse

Les options de fond de la Norme ressortent également de la nature et du contenu des états de synthèse, ainsi qu'il a été dit dans la partie I de ce chapitre :

a) Leur nature :

L'existence même d'un tableau de financement (TF) et d'un état d'informations complémentaires (ETIC) est révélatrice des choix opérés. Si le rôle du TF a été souligné plus haut, celui de l'ETIC doit être ici précisé : il est de fournir aux lecteurs des états de synthèse - dont l'ETIC fait partie intégrante - la "règle du jeu" dont la connaissance permet de mieux comprendre les informations apportées par le bilan, le compte de produits et charges, et le tableau de financement.

Comment en effet savoir, par exemple, quelle méthode a été retenue pour la valorisation des stocks, si on ne l'indique pas dans l'ETIC ?

B - Le dispositif de forme

La Norme s'attache à décrire un dispositif formel destiné à garantir la fiabilité et l'homogénéité des informations figurant dans la comptabilité et dans les états de synthèse ; ce dispositif concerne plus particulièrement :

- l'organisation comptable ;

- le plan de comptes ;

- la présentation des états de synthèse ;

1 - L'organisation comptable

Une comptabilité ne peut prétendre à la fiabilité attendue de la comptabilité normalisée que si elle remplit les obligations formelles décrites dans la Norme et qui concernent particulièrement :

- l'identification, la classification et la conservation des documents de base et des pièces justificatives ;

- l'exhaustivité de la saisie des informations ;

- la continuité de la chaîne de traitement allant de l'enregistrement de base aux états de synthèse ;

- la description du système comptable et des procédures ;

- le respect des règles de fonctionnement des comptes et d'établissement des états de synthèse ;

- les corrections d'erreurs.

La Norme veille donc à ce que le passage des faits aux documents comptables jusqu'aux états de synthèse soit exempt d'erreurs et de distorsions.

2 - Le plan de comptes

La comptabilité normalisée doit respecter le plan de comptes proposé dans le CGNC, qui peut être subdivisé en fonction des besoins de l'entreprise .

Afin de mettre en place une normalisation tout à la fois générale et souple :

- seul s'inscrit dans la Norme Générale le cadre comptable définissant les grandes classes de comptes, communs à toutes les entités économiques ;

- seuls s'inscrivent dans le Plan Comptable Général des Entreprises (PCGE) les comptes correspondant aux besoins usuels des entreprises.

Ces comptes sont à compléter en fonction des besoins propres à chaque entreprise, dans le respect des nomenclatures officielles susceptibles d'être imposées par le législateur, telles les nomenclatures de biens et services, les nomenclatures des opérations financières.

3 - Les états de synthèse

La Norme Générale prévoit un contenu général des états de synthèse répondant à la diversité des situations particulières. Les Plans Comptables Professionnels proposent des tracés normalisés.

Chapitre II : Principes comptables fondamentaux

A - Aspects généraux

1 - Les entreprises doivent établir à la fin de chaque exercice comptable les états de synthèse aptes à donner une image fidèle de leur patrimoine, de leur situation financière et de leurs résultats.

2 - La représentation d'une image fidèle repose nécessairement sur un certain nombre de conventions de base - constitutives d'un langage commun - appelées principes comptables fondamentaux.

3 - Lorsque les opérations, événements et situations sont traduits en comptabilité dans le respect des principes comptables fondamentaux et des prescriptions du Code Général de la Normalisation Comptable, les états de synthèse sont présumés donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats de l'entreprise.

4 - Dans le cas où l'application de ces principes et de ces prescriptions ne suffit pas à obtenir des états de synthèse une image fidèle, l'entreprise doit obligatoirement fournir dans l'état des informations complémentaires (ETIC), toutes indications permettant d'atteindre l'objectif de l'image fidèle.

5 - Dans le cas exceptionnel où l'application stricte d'un principe ou d'une prescription se révèle contraire à l'objectif de l'image fidèle, l'entreprise doit obligatoirement y déroger.

Cette dérogation doit être mentionnée dans l'ETIC et dûment motivée, avec indication, de son influence sur le patrimoine, la situation financière et les résultats de l'entreprise.

6 - Les principes comptables fondamentaux retenus sont au nombre de sept :

- Le principe de continuité d'exploitation ;

- Le principe de permanence des méthodes ;

- Le principe du coût historique ;

- Le principe de spécialisation des exercices ;

- Le principe de prudence ;

- Le principe de clarté ;

- Le principe d'importance significative. __ B - Le principe de continuité d'exploitation__

1 - Selon le principe de Continuité d'exploitation, l'entreprise doit établir ses états de synthèse dans la perspective d'une poursuite normale de ses activités.

Par conséquent, en l'absence d'indication contraire, elle est censée établir ses états de synthèse sans l'intention ni l'obligation de se mettre en liquidation ou de réduire sensiblement l'étendue de ses activités.

2 - Ce principe conditionne l'application des autres principes, méthodes et règles comptables tels que ceux-ci doivent être respectés par l'entreprise, en particulier ceux relatifs à la permanence des méthodes et aux règles d'évaluation et de présentation des états de synthèse.

3 - Dans le cas où les conditions d'une cessation d'activité totale ou partielle sont réunies, l'hypothèse de continuité d'exploitation doit être abandonnée au profit de l'hypothèse de liquidation ou de cession.

En conséquence, les principes de permanence des méthodes, du coût historique et de spécialisation des exercices sont remis en cause.

Seules des valeurs de liquidation ou de cession doivent alors être retenues et la présentation des états de synthèse doit elle-même être faite en fonction de cette hypothèse.

4 - Selon ce même principe, l'entreprise corrige à sa valeur de liquidation ou de cession tout élément isolé d'actif dont l'utilisation doit être définitivement abandonnée.

C - Le principe de permanence des méthodes

1 - En vertu du principe de permanence des méthodes, l'entreprise établit ses états de synthèse en appliquant les mêmes règles d'évaluation et de présentation d'un exercice à l'autre.

2 - L'entreprise ne peut introduire de changement dans ses méthodes et règles d'évaluation et de présentation que dans des cas exceptionnels.

Dans ces circonstances, les modifications intervenues dans les méthodes et règles habituelles sont précisées et justifiées, dans l'état des informations complémentaires, avec indication de leur influence sur le patrimoine, la situation financière et les résultats.

Ce principe est important pour la comparabilité des informations comptables dans le temps et dans l'espace.

D - Le principe du coût historique

1 - En vertu du principe du coût historique, la valeur d'entrée d'un élément inscrit en comptabilité pour son montant exprimé en unités monétaires courantes à la date d'entrée reste intangible quelle que soit l'évolution ultérieure du pouvoir d'achat de la monnaie ou de la valeur actuelle de l'élément, sous réserve de l'application du principe de prudence.

2 - Par dérogation à ce principe, l'entreprise peut décider à la réévaluation de l'ensemble de ses immobilisations corporelles et financières, conformément aux prescriptions du CGNC.

E - Le principe de spécialisation des exercices

1 - En raison du découpage de la vie de l'entreprise en exercices comptables, les charges et les produits doivent être, en vertu du principe de spécialisation des exercices, rattachés à l'exercice qui les concerne effectivement et à celui-là seulement.

2 - Les produits sont comptabilisés au fur et à mesure qu'ils sont acquis et les charges au fur et à mesure qu'elles sont engagées, sans tenir compte des dates de leur encaissement ou de leur paiement.

3 - Toute charge ou tout produit rattachable à l'exercice mais connu postérieurement à la date de clôture et avant celle d'établissement des états de synthèse, doit être comptabilisé parmi les charges et les produits de l'exercice considéré.

4 - Toute charge ou tout produit connu au cours d'un exercice mais se rattachant à un exercice antérieur, doit être inscrit parmi les charges ou les produits de l'exercice en cours.

5 - Toute charge ou tout produit comptabilisé au cours de l'exercice et se rattachant aux exercices ultérieurs, doit être soustrait des éléments constitutifs du résultat de l'exercice en cours et inscrit dans un compte de régularisation.

F - Le principe de prudence

1 - En vertu du principe de prudence, les incertitudes présentes susceptibles d'entraîner un accroissement des charges ou une diminution des produits de l'exercice doivent être prises en considération dans le calcul du résultat de cet exercice.

Ce principe évite de transférer sur des exercices ultérieurs ces charges ou ces minorations de produits, qui doivent grever le résultat de l'exercice présent.

2 - En application de ce principe, les produits ne sont pris en compte que s'ils sont certains et définitivement acquis à l'entreprise ; en revanche, les charges sont à prendre en compte dès lors qu'elles sont probables.

3 - Seuls les bénéfices réalisés à la date de clôture d'un exercice peuvent affecter les résultats ; par exception est considéré comme réalisé le bénéfice partiel sur une opération non achevée à la date de clôture répondant aux conditions fixées par le CGNC.

4 - La plus-value constatée entre la valeur actuelle d'un élément d'actif et sa valeur d'entrée n'est pas comptabilisée.

La moins-value doit toujours être inscrite en charges, même si elle apparaît comme temporaire à la date d'établissement des états de synthèse.

5 - Tous les risques et les charges nés en cours de l'exercice ou au cours d'un exercice antérieur doivent être inscrits dans les charges de l'exercice même s'ils ne sont connus qu'entre la date de la clôture de l'exercice et la date d'établissement des états de synthèse.

G - Le principe de clarté

1 - Selon le principe de clarté :

- les opérations et informations doivent être inscrites dans les comptes sous la rubrique adéquate, avec la bonne dénomination et sans compensation entre elles ;

- les éléments d'actif et de passif doivent être évalués séparément ;

- les éléments des états de synthèse doivent être inscrits dans les postes adéquats sans aucune compensation entre ces postes.

2 - En application de ce principe, l'entreprise doit organiser sa comptabilité, enregistrer ses opérations, préparer et présenter ses états de synthèse conformément aux prescriptions du CGNC.

3 - Les méthodes utilisées doivent être clairement indiquées notamment dans les cas où elles relèvent d'options autorisées par le CGNC ou dans ceux où elles constituent des dérogations à caractère exceptionnel.

4 - A titre exceptionnel, des opérations de même nature réalisées en un même lieu, le même jour, peuvent être regroupées en vue de leur enregistrement selon les modalités prévues par le CGNC.

5 - Par dérogation aux dispositions du paragraphe 1, des postes relevant d'une même rubrique d'un état de synthèse peuvent exceptionnellement être regroupés si leur montant respectif n'est pas significatif au regard de l'objectif d'image fidèle.

H - Le principe d'importance significative

1 - Selon le principe d'importance significative, les états de synthèse doivent révéler tous les éléments dont l'importance peut affecter les évaluations et les décisions.

Est significative toute information susceptible d'influencer l'opinion que les lecteurs des états de synthèse peuvent avoir sur le patrimoine, la situation financière et les résultats.

2 - Ce principe trouve essentiellement son application en matière d'évaluation et en matière de présentation des états de synthèse.

Il ne va pas à l'encontre des règles prescrites par le CGNC concernant l'exhaustivité de la comptabilité, la précision des enregistrements et des équilibres comptables exprimés en unités monétaires courantes.

3 - Dans les évaluations nécessitant des estimations, les méthodes par approximation ne sont admises que si leurs incidences par rapport à des méthodes plus élaborées n'atteignent pas des montants significatifs au regard de l'objectif de l'image fidèle.

4 - Dans la présentation de l'ETIC, le principe d'importance significative a pour conséquence l'obligation de ne faire apparaître que les informations d'importance significative.

Chapitre III : Organisation de la comptabilité

L'organisation de la comptabilité normalisée est destinée à garantir la fiabilité des informations fournies et leur disponibilité en temps opportun.

A - Objectifs de l'organisation comptable

La comptabilité, système d'information de l'entreprise, doit être organisée de telle sorte qu'elle permette :

- de saisir, classer et enregistrer les données de base chiffrées ;

- d'établir en temps opportun les états prévus ou requis ;

- de fournir périodiquement, après traitement, les états de synthèse ;

- de contrôler l'exactitude des données et des procédures de traitement.

Pour être probante, la comptabilité doit satisfaire aux exigences de la régularité. Celle-ci est fondée sur le respect des principes et des prescriptions du CGNC. L'organisation de la comptabilité suppose l'adoption d'un plan de comptes, le choix de supports et la définition de procédures de traitement.

B - Structures fondamentales de la comptabilité

Toute entreprise doit satisfaire aux conditions fondamentales suivantes de tenue de sa comptabilité :

- tenir la comptabilité en monnaie nationale ;

- employer la technique de la partie double garantissant l'égalité arithmétique des mouvements "débit" et un mouvement "crédit" des comptes et des équilibres qui en découlent ;

- s'appuyer sur de pièces justificatives datées, conservées, classées dans un ordre défini, susceptibles de servir comme moyen de preuve et portant les références de leur enregistrement en comptabilité ;

- respecter l'enregistrement chronologique des opérations ;

- tenir des livres et supports permettant de générer les états de synthèse prévus par le CGNC ;

- permettre un contrôle comptable fiable contribuant à la prévention des erreurs et des fraudes et à la protection du patrimoine ;

- contrôler par inventaire l'existence et la valeur des éléments actifs et passifs ;

- permettre pour chaque enregistrement comptable d'en connaître l'origine, le contenu, l'imputation par nature, la qualification sommaire ainsi que la référence de la pièce justificative qui l'appuie.

C - Plan de comptes

1 - Le plan de comptes de l'entreprise est un document qui donne la nomenclature des comptes à utiliser, définit leur contenu et détermine le cas échéant leurs règles particulières de fonctionnement par référence au P.C.G.E.

2 - Le Plan Comptable Général des Entreprises (P.C.G.E) et ses éventuelles adaptations dans le cadre de Plans Comptables professionnels, comportent une architecture de comptes répartis en catégories homogènes appelées "classes".

Les classes comprennent :

- des classes de comptes de situation ;

- des classes de comptes de gestion ;

- des classes de comptes spéciaux.

Chaque classe est subdivisée en comptes faisant l'objet d'une classification décimale.

Les comptes sont identifiés par des numéros à quatre chiffres ou plus, selon leurs niveaux successifs, dans le cadre d'une codification décimale.

3 - Le plan de comptes de chaque entreprise doit être suffisamment détaillé pour permettre l'enregistrement des opérations conformément aux prescriptions du CGNC.

4 - Lorsque les comptes prévus par le PCGE ne suffisent pas à l'entreprise pour enregistrer distinctement toutes ses opérations, elle peut ouvrir toutes subdivisions nécessaires.

5 - Inversement, si les comptes prévus par le PCGE sont trop détaillés par rapport aux besoins de l'entreprise, celle-ci peut les regrouper dans un compte global de même niveau, plus contracté, conformément aux possibilités offertes par le PCGE et à condition que le regroupement ainsi opéré puisse au moins permettre l'établissement des états de synthèse dans les conditions prescrites par le CGNC.

6 - Les opérations sont inscrites dans les comptes dont l'intitulé correspond à leur nature.

7 - Toute compensation entre comptes est interdite sauf lorsqu'elle est explicitement prévue par le CGNC.

D - Livres et autres supports comptables

Les livres et autres supports de base de la comptabilité sont les suivants :

1 - Un manuel décrivant les procédures et l'organisation comptable lorsqu'il est nécessaire à la compréhension du système de traitement et à la réalisation des contrôles. Ce document est conservé aussi longtemps qu'est exigée la présentation des documents comptables auxquels il se rapporte.

2 - Le livre journal tenu dans les conditions prescrites par la loi dans lequel sont enregistrées les opérations soit jour par jour, soit sous forme de récapitulations au moins mensuelles des totaux de ces opérations, à condition de conserver, dans ce cas, tous documents permettant de les reconstituer jour par jour.

3 - Le grand-livre formé de l'ensemble des comptes individuels et collectifs, qui permet le suivi de ces comptes. Chaque compte fait apparaître distinctement le solde au début de l'exercice, le cumul des mouvements "débit" et celui des mouvements "crédit" depuis le début de l'exercice (non compris le solde initial), ainsi que son solde en fin de période.

L'état récapitulatif faisant apparaître, pour chaque compte, le solde débiteur ou le solde créditeur au début de l'exercice, le cumul des mouvements débiteurs et le cumul des mouvements créditeurs depuis le début de l'exercice, le solde débiteur et le solde créditeur constitués en fin de période, forme la "Balance"

La balance constitue un instrument indispensable du contrôle comptable.

4 - Le livre d'inventaire tenu dans les conditions prescrites par la loi est un support dans lequel sont transcrits le BL et le CPC de chaque exercice.

Le livre journal et le grand livre sont établis et détaillés en autant de journaux et livres auxiliaires ou supports en tenant lieu, que l'importance et les besoins de l'entreprise l'exigent.

Dans le cas où les données sont enregistrées dans des journaux et des grands livres auxiliaires, les totaux de ces supports sont périodiquement et au moins une fois par mois respectivement centralisées dans le livre journal et reportées dans le grand livre.

Les livres et documents comptables peuvent être tenus par tout moyens ou procédés appropriés conférant un caractère d'authenticité aux écritures et compatibles avec les nécessités du contrôle de la comptabilité.

E - Procédures d'enregistrement

1 - Toute opération comptable de l'entreprise est traduite par une écriture affectant au moins deux comptes dont l'un est débité et l'autre est crédité d'une somme identique selon les conventions suivantes :

- les comptes d'actif sont mouvementés au débit pour constater les augmentations et au crédit pour constater les diminutions ;

- les comptes de passif sont mouvementés en sens inverse des comptes d'actif ;

- les comptes de charges enregistrent en débit les augmentations, et exceptionnellement les diminutions au crédit;

- les comptes de produits sont mouvementés en sens inverse des comptes de charges.

Lorsqu'une opération est enregistrée, le total des sommes inscrites au débit des comptes et le total des sommes inscrites au crédit des comptes doivent être égaux.

2 - Les écritures comptables sont enregistrées dans le journal dans un ordre chronologique.

Les enregistrements sont reproduits ou reportés sur le grand livre.

Le total des mouvements du journal doit être égal au total des mouvements du grand livre.

3 - Le grand livre doit pouvoir isoler distinctement les mouvements relatifs à l'exercice exclusion faite des soldes correspondant à la reprise des comptes du bilan de l'exercice précédent au début de l'exercice en cours.

4 - Le journal doit être tenu sans blanc, ni altération d'aucune sorte.

5 - Les écritures sont passées dans le journal opération par opération et jour par jour.

Toutefois, les opérations de même nature réalisées en un même lieu et au cours d'une même journée peuvent être regroupées et enregistrées en une même écriture.

6 - Toute correction d'erreur doit laisser lisible l'enregistrement initial erroné.

La comptabilité doit être organisée, pour ces corrections d'erreurs, de façon à permettre de retrouver les montants des mouvements des comptes, expurgés des conséquences de ces erreurs : corrections par nombre négatif ou par contre-passation.

La comptabilisation en négatif n'est admise que pour les rectifications d'erreurs.

7 - Les écritures comptables sont enregistrées au moyen de tous systèmes appropriés tels que le système du journal unique, le système des journaux partiels ou divisionnaires, ou le système centralisateur...

F - Préparation des états de synthèse

1 - Les comptes sont arrêtés à la fin de chaque exercice.

2 - Le BL et le CPC doivent découler directement de l'arrêté des comptes définitifs à la fin de l'exercice.

3 - La durée de l'exercice est de douze mois. Elle peut exceptionnellement, pour un exercice déterminé, tel que le premier exercice, être différente sans pouvoir pour autant excéder 12 mois.

4 - La clôture de l'exercice peut être opérée à n'importe quelle date ; elle est en général fixée en fonction du cycle d'activité de l'entreprise.

5 - Le changement de la date de clôture de l'exercice doit être dûment motivé dans l'ETIC.

6 - L'établissement des états de synthèse, sauf circonstances exceptionnelles justifiées dans l'ETIC, doit se faire au plus tard dans les trois mois suivant la date de clôture de l'exercice.

7 - La date d'établissement des états de synthèse doit être mentionnée dans l'ETIC.

Cette date est présumée être la plus proche de la date de la première utilisation externe des états de synthèse, compte tenu d'un délai raisonnable pour leur élaboration.

G - Procédures de traitement

1 - Les procédures de traitement sont les modes et les moyens utilisés par l'entreprise pour que les opérations nécessaires à la tenue des comptes et à l'obtention des états prévus et requis soient effectuées dans les meilleures conditions d'efficacité sans pour autant faire obstacle au respect par l'entreprise de ses obligations légales et réglementaires.

2 - L'organisation du traitement informatique doit :

- obéir aux principes suivants :

la chronologie des enregistrements écarte toute insertion intercalaire ;

l'irréversibilité des traitements effectués exclut toute suppression ou addition ultérieure d'enregistrement ;

la durabilité des données enregistrées offre des conditions de garantie et de conservation prescrites par la loi ;

- garantir toutes les possibilités d'un contrôle et donner droit d'accès à la documentation relative à l'analyse, à la programmation et aux procédures de traitement.

3 - Les états périodiques fournis par le système de traitement doivent être numérotés et datés.

4 - Chaque donnée entrée dans le système de traitement par transmission d'un autre système de traitement, doit être appuyée d'une pièce justificative probante.

Chapitre IV : Etats de synthèse

La fonction d'information de la comptabilité normalisée est essentiellement assurée par les états financiers de fin d'exercice, appelés dans la Norme Comptable : états de synthèse.

A - Finalités et nature des états de synthèse

1 - Les états de synthèse établis au moins une fois par exercice, à la fin de celui-ci, sont l'expression quasi exclusive de l'information comptable destinée aux tiers, et constituent le moyen privilégié d'information des dirigeants eux-mêmes sur la situation et la gestion de l'entreprise.

2 - Etablis selon les principes et règles du Code Général de la Normalisation Comptable, ils doivent donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats de l'entreprise, même au moyen - dans des cas exceptionnels à justifier - de dérogations à ces principes et règles, dans l'hypothèse où l'application de ces règles et principes ne permet pas l'obtenir cette image fidèle.

3 - La représentation fidèle du patrimoine, de la situation financière et de la formation des résultats de l'entreprise est assurée par cinq documents formant un tout indissociable :

- le Bilan (BL) ;

- le Compte de Produits et Charges (CPC) ;

- l'Etat des Soldes de Gestion (ESG) ;

- le Tableau de Financement (TF) ;

- l'Etat des Informations Complémentaires (ETIC).

B - Etablissement des états de synthèse

1 - Les états de synthèse sont établis dans le respect des principes comptables fondamentaux qui ont précisément pour but d'en assurer la pertinence, la fiabilité et la comparabilité dans le temps et dans l'espace.

2 - Parmi ces principes comptables fondamentaux, la continuité d'exploitation, la permanence des méthodes, la spécialisation des exercices, la clarté, l'importance significative jouent un rôle prépondérant dans la préparation comme dans la présentation des états de synthèse.

3 - Dans l'intérêt de l'entreprise, pour sa propre information notamment, les états de synthèse peuvent être établis avec une périodicité semestrielle, trimestrielle ou mensuelle ; en tout état de cause ils doivent être établis au moins une fois par exercice, à la fin de celui-ci.

4 - Leur présentation, identique d'un exercice à l'autre, doit être faite selon l'un des deux "modèles" proposés par le Code Général de la Normalisation Comptable :

- "Modèle Normal", appliqué plus spécialement aux moyennes et grandes entreprises ;

- "Modèle Simplifié», réservé aux petites entreprises ne dépassant pas certains seuils de taille fixés par les textes ; ces petites entreprises peuvent, à leur convenance, ne pas user de cette possibilité et utiliser le modèle Normal.

5 - Le BL, le CPC, l'ESG et le TF sont détaillés en autant de "postes" que l'exigent les besoins de l'information, dans le cadre des principes de "clarté" et "d'importance significative".

Ces postes sont regroupés en "rubriques", elles-mêmes regroupées en "masses".

Même si leur montant est nul, les masses et les rubriques doivent distinctement apparaître dans les états de synthèse.

6 - Le BL, le CPC, l'ESG et le TF font systématiquement mention, pour chaque poste, du montant net correspondant de l'exercice précédent.

C - Le bilan (BL)

1 - C'est l'état de synthèse traduisant en termes comptables d'emplois (à l'actif) et de ressources (au passif) la situation patrimoniale de l'entreprise :

- le passif du bilan décrit les ressources ou origines de financement (en capitaux propres et capitaux d'emprunts ou dettes) à la disposition de l'entreprise à la date considérée ;

- l'actif du bilan décrit les emplois économiques qui sont faits, à la même date, de ces capitaux (emplois en biens, en titres, en créances...).

2 - Le bilan est établi à partir des "Comptes de situation" arrêtés à la fin de l'exercice, après les écritures d'inventaires telles que corrections de valeur par amortissements et provisions, ajustements pour rattachement à l'exercice et régularisations... Il reprend, au passif, le résultat net de l'exercice, bénéficiaire ou déficitaire, déterminé dans le compte de produits et charges.

3 - Le CGNC retient la règle "d'intangibilité du bilan " selon laquelle le bilan d'ouverture d'un exercice est le bilan de clôture de l'exercice précédent ; Les soldes des comptes du bilan de clôture d'un exercice sont systématiquement repris à l'ouverture de l'exercice suivant, sans qu'aucune correction ni modification puisse être apportée à ces soldes.

4 - Les "masses" constitutives du passif et de l'actif du bilan sont les suivantes :

PASSIF

- Financement Permanent

- Passif Circulant hors trésorerie

- Trésorerie - Passif

ACTIF

- Actif immobilisé

- Actif circulant hors trésorerie

- Trésorerie - Actif

5 - La présentation du bilan est faite en "tableau" actif-passif selon l'un des deux modèles présentés dans la deuxième partie du CGNC. (cf. liasses)

Il s'agit du bilan de fin d'exercice "avant répartition du résultat net".

D - Le compte de produits et charges (C.P.C)

1 - C'est l'état de synthèse décrivant, en termes comptables de produits et de charges, les composantes du résultat net final :

- "les produits" sont formés principalement des ventes de biens ou de services (production), des produits financiers (intérêts, différences de changes favorables, de produits "calculés" - telles les reprises de provisions - et d'autres produits divers, accessoires ou exceptionnels. Ils correspondent à un enrichissement potentiel de l'entreprise ; ils sont générateurs de bénéfices dans la mesure ou le niveau des charges correspondantes leur reste inférieur.

- "les charges" sont formées principalement des achats consommés de biens et de services utilisés dans le cycle d'exploitation de l'entreprise (consommation) ainsi que de la rémunération des divers facteurs de production : impôts, charges de personnel, intérêts,... Elles comprennent également les charges "calculées" que sont les "dotations" aux amortissements et aux provisions, d'autres charges diverses accessoires ou exceptionnelles ainsi que les impôts sur les résultats. Elles correspondent à un appauvrissement potentiel de l'entreprise ; elles sont génératrices de pertes dans la mesure ou le niveau des produits correspondants leur reste inférieur.

2 - Le CPC est établi à partir des "comptes de gestion", produits et charges, tenus durant l'exercice et corrigés, en fin d'exercice, par les diverses écritures d'inventaire.

Son solde créditeur (excédent des produits

sur les charges) exprime un résultat bénéficiaire (bénéfice net), son solde débiteur (excédent des charges sur les produits) un résultat déficitaire (perte nette).

Le report de ce solde dans le bilan de fin d'exercice et l'équilibre arithmétique de ce bilan illustrent la méthode de "la partie double" utilisée par la comptabilité normalisée.

3 - Les rubriques constitutives du CPC sont les suivantes :

PRODUITS

- Produits courants

produits d'exploitation

produits financiers

- Produits non-courants

CHARGES

- Charges courantes

Charges d'exploitation

Charges financières

- Charges non -courantes

- Impôts sur les résultats.

Résultats

- résultat d'exploitation

- résultat financier

- résultat courant

- résultat non courant

- résultat avant impôts

- résultat net

La structure du CPC présente donc trois niveaux partiels (exploitation, financier, non-courant), complétés par un niveau global (impôts sur les résultats).

CHARGES CPC PRODUITS

EXPLOITATION FINANCIER NON-COURANT IMPOTS SUR LES RESULTATS

4 - La présentation du CPC est faite en liste selon les modèles normalisés présentés dans la deuxième partie du CGNC.

5 - Les produits et charges sont présentés dans le CPC sous forme de rubriques et de postes classés selon la nature de ces éléments.

E - L'E.S.G.

L'ESG décrit en deux tableaux "en cascade" la formation du résultat net et celle de l'autofinancement.

1- Le tableau de formation des résultats (TFR)

Le TFR fait apparaître les soldes caractéristiques de gestion issus des comptes de gestion dans l'ordre suivant :

marge brute sur ventes en l'état (MB)

valeur ajoutée (VA)

excédent brut d'exploitation (EBE), ou insuffisance brute (IBE)

résultat d'exploitation (RE)

résultat financier (RF)

résultat courant (RC)

résultat non courant (RNC)

résultat net (RN)

2- Le tableau de détermination de l'autofinancement

Ce tableau fait apparaître les soldes caractéristiques financiers suivants :

capacité ou insuffisance d'autofinancement (CAF), ou (IAF)

autofinancement (AF).

F - Le tableau de financement (TF)

1 - C'est l'état de synthèse qui met en évidence l'évolution financière de l'entreprise au cours de l'exercice, en décrivant les ressources dont elle a disposé et les emplois qu'elle en a effectués. Il s'agit des :

- ressources de financement de caractère stable (tels l'autofinancement et les nouveaux emprunts ) ou de caractère cyclique ou fortuit (tels l'accroissement du passif circulant ou la réduction de l'actif circulant ) ;

- emplois financiers de caractère stable et définitif (tels les investissements réalisés, les remboursements d'emprunts, ou les distributions de dividendes) ou de caractère cyclique ou fortuit (tels l'accroissement de l'actif circulant ou la réduction du passif circulant).

2 - Le tableau de financement représente des mouvements bruts (ou flux) au niveau des emplois et des ressources stables ; Au niveau des autres postes, qui concernent les actifs et passif circulants ainsi que la trésorerie, la représentation se limite au mouvement net des postes du bilan durant l'exercice (variations annuelles).

3 - Le TF est généré directement par la comptabilité à partir :

- de la capacité d'autofinancement déterminée au niveau de l'ESG ; cette capacité diminuée des dividendes distribués de l'exercice forme l'autofinancement de l'exercice ;

- des mouvements bruts de valeur (ou flux) de ressources ou d'emplois stables figurant dans les comptes de financement permanent et d'actif immobilisé à la fin de l'exercice ;

- des variations des soldes des comptes d'actif et passif circulants et de trésorerie.

4 - Structure du tableau de financement :

Ressources :

- ressources stables : autofinancement, cessions d'actifs immobilisés, apports nouveaux, emprunts nouveaux...

- ressources sur actifs et passifs circulants : accroissement du crédit fournisseurs et comptes de régularisation, réduction des stocks, des créances...

- ressources sur trésorerie : réduction de la trésorerie.

Emplois :

- emplois stables : investissements, non-valeurs, remboursements d'emprunts...

- emplois en actifs et passifs circulants : accroissement des stocks, des réductions des crédits fournisseurs...

- emplois en trésorerie : accroissement de la trésorerie.

Cette structure apparaît dans les deux modules formant le TF:

- la synthèse des masses du bilan qui met en relief la variation du Fonds de Roulement Fonctionnel (FRF) et celle du Besoin de Financement Global (BFG) ;

- le tableau d'emplois et ressources qui détaille les flux de ressources stables de l'emplois stables de l'exercice.

G - L'état des informations complémentaires (ETIC)

1 - l'état des informations complémentaires ou ETIC, complète et commente l'information donnée par les quatre autres états de synthèse, dont il est indissociable.

2 - L'ETIC doit comporter tous compléments et précisions nécessaires à l'obtention d'une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats de l'entreprise, à travers les états de synthèse fournis.

Pour être pertinentes, les informations de l'ETIC doivent être d'une importance significative, c'est-à-dire susceptibles d'influencer l'opinion que les lecteurs des états de synthèse peuvent avoir sur la situation patrimoniale et financière de l'entreprise et sur ses résultats.

3 - L'ETIC comporte, en raison de sa nature même, des informations qualitatives et des informations quantitatives. Il importe de rechercher précision et concision dans l'expression écrite des informations qualitatives.

L'ETIC ne doit pas présenter de données faisant double emploi avec celles qui figurent dans les quatre autres états.

4 - Les ensembles constitutifs de l'ETIC sont les suivants :

- Principes et Méthodes comptables : indication des méthodes utilisées lorsqu'il n'existe pas dans le CGNC de solution univoque ; dérogations exceptionnellement pratiquées au nom de l'objectif d'obtention d'une "image fidèle" ; changements de méthodes ...

- Compléments d'informations au bilan et au compte de produits et charges : Tableaux des immobilisations, des amortissements, des provisions ; précisions sur des postes particuliers tels que non-valeurs ; tableau des échéances, des créances et des dettes ; engagements ; crédit-bail...

- Autres informations complémentaires ; telles que l'affectation des résultats, la répartition du capital social, les opérations en devises, etc.

Chapitre V : Méthodes d'évaluation

Les méthodes d'évaluation couvrent les principes, bases, conventions, règles et procédures adoptés pour la détermination de la valeur des éléments inscrits en comptabilité.

Ces méthodes, servent de base à l'enregistrement des opérations et à la préparation des états de synthèse.

Elles trouvent leur application au niveau des éléments patrimoniaux et par répercussion au niveau des produits et des charges.

A - Principes d'évaluation

L'évaluation des éléments patrimoniaux de l'entreprise doit se faire sur la base de principes généraux.

1- Evaluation

1 - Les méthodes d'évaluation dépendent étroitement des principes comptables fondamentaux retenus et notamment des principes de continuité d'exploitation, de prudence et du coût historique.

2 - L'évaluation des éléments inscrits en comptabilité étant fondée sur le principe du coût historique, la réévaluation des comptes constitue une dérogation à ce principe.

3 - La valeur d'un élément revêt trois formes distinctes :

- la valeur d'entrée dans le patrimoine ; - la valeur actuelle à une date quelconque et notamment à la date de l'inventaire ; - la valeur comptable nette figurant au bilan.

4 - L'entreprise procède à la fin de chaque exercice au recensement et à l'évaluation de ses éléments patrimoniaux.

5 - Les éléments constitutifs de chacun des postes de l'actif et du passif doivent être évalués séparément.

2 - Corrections de valeur

1 - Le passage de la valeur d'entrée à la valeur comptable nette, lorsqu'elles sont différentes, s'effectue sous forme de corrections de valeur constituées en général par des amortissements ou des provisions pour dépréciation ; dans ce cas la valeur d'entrée des éléments est maintenue en écriture en tant que valeur brute.

2 - Les corrections de valeur doivent se faire en période déficitaire comme en période bénéficiaire.

3 - Si des éléments font l'objet de corrections de valeur exceptionnelles pour la seule application de la législation fiscale, il y a lieu d'indiquer dans l'ETIC le montant dûment motivé de ces corrections.

3 - Dérogations

Des dérogations aux principes d'évaluation précédents sont admises dans des cas exceptionnels ; lorsqu'il est fait usage de ces dérogations, celles-ci doivent être signalées dans l'ETIC et dûment motivées avec indication de leur influence sur le patrimoine, la situation financière et les résultats.

B - Règles générales d'évaluation

1 - Formes de la valeur

En comptabilité, la valeur revêt trois formes : valeur d'entrée, valeur actuelle et valeur comptable nette.

1 - La valeur d'entrée dans le patrimoine d'un élément d'actif, déterminée en fonction de l'utilité économique présumée de cet élément, est constituée :

- pour les éléments acquis à titre onéreux par la somme des coûts mesurés en termes monétaires que l'entreprise à dû supporter pour les acheter ou les produire ;

- pour les éléments acquis à titre gratuit par la somme des coûts mesurés en termes monétaires que l'entreprise devrait supporter si elle devait alors les acheter ou les produire.

2 - La valeur actuelle d'un élément du patrimoine est une valeur d'estimation, à la date considérée, en fonction du marché et de l'utilité économique pour l'entreprise.

3 - La valeur comptable nette, inscrite au bilan, est égale à la valeur d'entrée après correction le cas échéant, dans le respect du principe de prudence et par comparaison avec la valeur actuelle.

2 - Evaluation à la date d'entrée

Lors de leur entrée dans le patrimoine, les éléments sont portés en comptabilité selon les règles générales d'évaluation qui suivent :

a - Biens et titres

Les biens et les titres sont inscrits en comptabilité :

- à leur coût d'acquisition pour les biens acquis à titre onéreux ;

- à leur prix d'achat pour les titres acquis à titre onéreux ;

- à leur coût de production pour les biens produits ;

- à leur valeur d'apport stipulée dans l'acte d'apport pour les biens et titres apportés ;

- à leur valeur actuelle pour les biens et titres acquis par voie d'échange, cette valeur étant déterminée par la valeur de celui des deux lots dont l'estimation est la plus sûre;

- à leur coût calculé pour les biens acquis conjointement ou produits conjointement pour un montant global déterminé :

pour les biens acquis, par la ventilation du coût global d'acquisition proportionnellement à la valeur relative qui peut être attachée à chacun des biens dans leur valeur totale, dès qu'ils peuvent être individualisés ;

pour les biens produits de façon liée et indissociable, par la ventilation du coût de production global selon la valeur attribuée à chacun d'eux dans la valeur totale dès qu'ils peuvent être individualisés.

b - Créances, dettes et disponibilités

Les créances, les dettes et les disponibilités sont inscrites en comptabilité pour leur montant nominal.

Les créances, les dettes et les disponibilités libellées en monnaies étrangères sont converties en monnaie nationale à leur date d'entrée.

3 - Corrections de valeur

Pour l'arrêté des comptes, la valeur comptable nette des éléments patrimoniaux est déterminée conformément aux règles générales qui suivent :

1 - La valeur d'entrée des éléments est intangible sauf exceptions prévues par le CGNC notamment en matière de créances, dettes et disponibilités libellées en monnaies étrangères ou indexées.

2 - Cependant, la valeur d'entrée des éléments de l'actif immobilisé dans l'utilisation est limitée dans le temps doit faire l'objet de corrections de valeur sous forme d'amortissement.

L'amortissement consiste à étaler le montant amortissable d'une immobilisation sur sa durée prévisionnelle d'utilisation par l'entreprise selon un plan d'amortissement.

La valeur d'entrée diminuée du montant cumulé des amortissements forme la "valeur nette d'amortissements" de l'immobilisation.

3 - A la date d'inventaire, la valeur actuelle est comparée à la valeur d'entrée des éléments ou pour les immobilisations amortissables à leur valeur nette d'amortissements, après amortissement de l'exercice. 4 - Seules les moins-values dégagées de cette comparaison sont inscrites en comptabilité :

- sous forme d'amortissements exceptionnels, si elles ont un caractère définitif ; - sous forme de provisions pour dépréciation si elles n'ont pas un caractère définitif.

5 - La valeur comptable nette des éléments d'actif est :

- soit la valeur d'entrée ou la "valeur nette d'amortissements "définies au paragraphe 2 si la valeur actuelle leur est supérieure ou égale ;

- soit la valeur actuelle si elle leur est inférieure.

6 - Toutefois, en ce qui concerne les immobilisations autres que financières, et pour autant que leur valeur actuelle n'est jugée ni notablement ni durablement inférieure à leur valeur d'entrée ou à leur valeur nette d'amortissements, celle-ci n'est pas corrigée.