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Analyses des principales innovations des normes internationales rencontrées dans la pratique : divergences avec les règles marocaines
Les innovations en matière de normes IAS/IFRS portent sur :
- La présentation de l'information financière ;
- Et sur les composantes du bilan.
C'est-à-dire les normes IAS 1 « Présentation des états financiers », IAS 7 « Tableaux de flux de trésorerie », IAS 14 « Informations sectorielles », IAS 17 « Contrat de location » et IAS 18 « Produits des activités ordinaires » ainsi, que la norme IAS 21 « Effets des variations du cours des monnaies ».
Le tableau de flux de trésorerie n'est pas prévu par le PCGM et le tableau de variation des capitaux propres constitue une partie intégrante de l'allié des états de synthèse dans les règles marocaines. Selon la norme IAS 1, ils sont des composantes à part entière des états financiers.
Selon les règles marocaines, la présentation sous forme de tableau est obligatoire. La norme IAS 1 autorise une présentation en liste.
Le bilan est présenté par ordre croissant de liquidité (FP et AI, AC et PC, TA et TP) et non en fonction de l'appartenance des éléments aux activités courantes et non courantes.
La liste des rubriques obligatoires du PCGM est moins importante que la liste de la norme IAS 1. Entre autres, les rubriques suivantes ne sont pas citées : les actifs et passifs destinés à la vente, les actifs et passifs d'impôts, les actifs biologiques.
Les actifs et passifs d'impôt différé doivent être présentés séparément des actifs et passifs d'impôts exigibles soit au bilan soit dans l'annexe.
La norme IAS 1, impose leur présentation au bilan en tant qu'éléments non courants.
La présentation composée dans des actifs et passifs liés à des activités abandonnées n'est pas possible dans le référentiel international contrairement au PCGM.
La présentation sous forme de tableau, autorisée en norme comptable marocaine, ne l'est pas par l'IAS 1.
Il n'y a pas divergence sur le principe de présentation du document puisque le référentiel marocain autorise déjà une présentation par nature ou par destination. Les rubriques minimales à présenter sont plus ou moins proches dans les deux référentiels et comme pour le bilan, le CGNC n'autorise pas d'inclure des rubriques additionnelles.
La notion de résultat non courant disparaît complètement du référentiel IAS et donc devient une divergence majeure entre les deux référentiels.
Une attention particulière devra être portée à la présentation des résultats liés aux activités abandonnées, la définition de la notion d'activité étant plus restrictive dans le référentiel
Dans le PCGM aucune disposition n'impose de fournir un état des profits et pertes comptabilisés. Toutes fois l'état de variation des capitaux propres incorpore ces informations.
La norme IAS 1 prévoit expressément que soit présenté comme état primaire un état des profits et pertes comptabilisées ou un tableau de variation des capitaux propres.
Globalement, le niveau de détail des notes annexes, imposé par la norme IAS 1 mais aussi pour toutes les autres normes, est beaucoup plus important que ceux du PCGM qui se contente de fournir des informations supplémentaires ne figurant pas dans le corps des états de synthèses et indiquer tous complément nécessaire à l'obtention d'une image fidèle, aussi bien que divulguer le cas de non-respect des normes comptables marocaines (NCM).
L'état des flux de trésorerie reste un état qui n'est pas prévu par la NCM.
L'état de flux de trésorerie doit présenter les flux de trésorerie en activité d'exploitation, d'investissement et de financement.
Cette présentation permet aux utilisateurs d'évaluer l'effet de ces activités sur la situation financière de l'entreprise.
- Activités d'exploitation : Les flux de trésorerie d'exploitation proviennent principalement des activités génératrices de produits de l'entreprise, comme les flux provenant de la vente de biens, les sorties de fonds à des fournisseurs de biens et services.
- Activités d'investissement : Porte sur l'acquisition et la cession d'actifs à long terme et de tout autre investissement qui n'est pas inclus dans les équivalents de liquidités, comme les acquisitions et cession d'immobilisations corporelles, de titres de participations ...
- Activités de financement : ce sont les activités qui entraînent des changements quant à l'ampleur et la composition des capitaux propres et des capitaux empruntés par l'entreprise.
Les flux de trésorerie liés aux activités d'exploitation sont présentés en utilisant :
- Soit la méthode directe qui fournit des informations sur les principales catégories de rentrées et de sorties de fonds ;
- Soit la méthode indirecte qui consiste à partir du résultat net de l'exercice et en le corrigeant des opérations sans incidence sur la trésorerie.
L'entreprise doit présenter séparément les principales catégories de flux de financement et d'investissement.
Les liquidités comprennent les fonds disponibles, les dépôts à vue et les découverts bancaires.
Les équivalents de liquidités sont les placements à court terme très liquides non soumis à un risque significatif de changement de valeur.
Les flux en monnaie étrangère provenant de transactions doivent être convertis dans la monnaie de comptabilisation à la date du flux de trésorerie.
Les gains et les pertes latents provenant des variations des cours de change ne sont pas des flux de trésorerie.
Néanmoins, l'incidence des variations des taux de change sur la trésorerie et équivalent de trésorerie doit être présentée séparément des flux opérationnels, d'investissement et de financement.
Les éléments extraordinaires doivent être présentés séparément que se soit dans les flux d'exploitation, d'investissement ou de financement.
Les intérêts et dividendes versés sont classés parmi les flux financiers.
La NCM ne traite pas des intérêts et dividendes reçus.
Les paiements des impôts sur les bénéfices sont classés parmi les activités d'exploitation à moins qu'on puisse les rattacher spécifiquement aux activités de financement et d'investissement.
La NCM signale que les flux d'investissement portent sur l'acquisition et la cession d'actifs à long terme et de tout autre investissement. Par la suite l'acquisition et la sortie de filiales et autres unités opérationnelles sont classées parmi les activités d'investissement.
Les transactions sans incidence sur la trésorerie sont exclus de l'état de flux de trésorerie, tels que (conversion de créances en capital, acquisition d'entreprises au moyen d'une émission d'actions.
Pour les immobilisations acquises en crédit-bail, le remboursement en principal est considéré comme une sortie de trésorerie liée aux activités de financement.
Dans le PCGM, l'entreprise peut omettre la présentation des informations sectorielles, si ses administrateurs jugent qu'elle serait préjudiciable à ses intérêts. La norme IAS 14 impose la fourniture d'une information sectorielle et elle donne une définition précise des secteurs dans un modèle mixte reposant à la fois sur une analyse économique et sur une étude de l'organisation de l'entreprise.
Concernant la profondeur de l'information à fournir, la norme IAS 14 retient 8 indicateurs pour le format d'information primaire et 3 pour le format d'information secondaire.
Selon le PCGM, pour l'établissement des comptes individuel, les contrats de location sont comptabilisés conformément à leur nature juridique et non à leur substance.
Les normes marocaines donnent une définition du crédit-bail mais pas de la location financement ; elles ne précisent pas les modalités de retraitement des locations financement de la location simple au moyen de principes et de règles ; elle indique précisément la manière dont ils doivent être traités dans les comptes.
La norme IAS 17 exige des informations en annexe concernant les contrats de location simple.
Le PCGM s'attache à la forme juridique du contrat (transfert du titre de propriété) alors que la norme IAS 18 prend en compte la substance de ce contrat (transfert du risque...) sans nécessiter un accord écrit. On pourra donc trouver des cas où le revenu est reconnu dans un référentiel et pas dans l'autre.
Le PCGM prévoit trois méthodes de comptabilisation des prestations de services qui se prolonge dans le temps : la méthode de l'achèvement (méthode préférentielle), la méthode du bénéfice nette partielle et de la méthode de l'avancement.
La norme IAS 18 ne prévoit que la méthode de la comptabilisation de l'avancement.
Le CGNC ne prévoit pas d'actualiser les flux de trésorerie générés par une vente même si les délais de paiement accordés sont longs par rapport aux usages. La norme IAS 18 prévoit d'actualiser ce revenu et de comptabiliser l'écart entre la valeur nominale du produit et sa valeur actuelle comme un produit financier.
La PCGM répartit les revenus dans trois grandes catégories (produits d'exploitation, produits financiers et produits non courants) alors que la norme IAS 18 prévoit une autre ventilation. Dans la pratique, les activités ordinaires vont généralement regrouper les 3 types de produits de la liasse fiscale, car les activités « extraordinaires » des IAS/IFRS sont beaucoup plus restrictives que les activités « non courantes » du PCGM.
Concernant les opérations en devise, le PCGM prévoit que les écarts résultant de l'évaluation au cours de clôture des éléments monétaires libellés en devise sont enregistrés en écart de conversion dans le bilan. Les écarts de conversion actif font l'objet d'une provision pour risque de change lequel il déduit du résultat comptable l'exercice suivant au niveau du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal. Les écarts de conversion passif correspondant aux gains de change latents ne sont pas inscrits au compte de résultat, mais réintégrés au résultat comptable au niveau du tableau de passage au résultat fiscal.
La norme IAS 21 retient le principe d'une reconnaissance symétrique des gains et pertes de changes latents, avec ajustement des valeurs comptables des éléments réévalués et enregistrement des écarts de change en résultat.
C'est-à-dire les normes IAS 2 »Stocks », IAS 16 « Immobilisations corporelles » et IAS 38 « Immobilisations incorporelles », ainsi, qu'IAS 36 « Dépréciation d'actifs ».
En IAS/IFRS, l'enregistrement en stock doit s'effectuer à la date du transfert de l'essentiel des risques et avantages et du contrôle des avantages économiques futurs, alors que selon le PCGM c'est à la date du transfert de propriété.
La liste des coûts incorporables aux coûts fixes de production est plus restreinte dans le PCGM qu'en IAS/IFRS. L'IAS/IFRS y inclut ceux de tout le matériel utile à la production et au stockage comme l'amortissement et l'entretien des bâtiments et les frais de gestion de l'usine. Les coûts de transport entre établissements sont considérés en charge dans le PCGM quand IAS/IFRS les valorise en stock.
Le PCGM n'admet pas l'actualisation des paiements différés. En IAS/IFRS, ils doivent être pris en compte à leur juste valeur et l'écart avec le montant réglé à l'échéance doit être enregistré en résultat financier. En IAS/IFRS un crédit fournisseur « gratuit » vient donc minorer le coût du stock.
Le PCGM autorise l'incorporation des intérêts d'emprunts dans le coût de stocks (et des actifs dont la construction est longue) lorsque le cycle de production est supérieur à un an.
En IAS/IFRS, l'approche par composants est obligatoire et le provisionnement des dépenses de gros entretien est interdit.
Le PCGM considère la réévaluation comme une opération ponctuelle et n'impose pas de révision périodique des montants réévalués. En IAS/IFRS, la réévaluation est une méthode comptable soumise à la permanence des méthodes ; elle doit être effectuée à intervalles suffisamment réguliers pour qu'il ne se crée pas de différences significatives entre la valeur réévaluée inscrite au bilan et la juste valeur à la date de clôture.
Selon le PCGM, les immeubles de placement sont inclus dans les immobilisations corporelles. Les IAS/IFRS obligent à les présenter de manière distincte.
Le CGNC n'oblige pas, voire permet de ne pas distinguer les immobilisations destinées à être cédées du reste des immobilisations corporelles. En IAS/IFRS, elles doivent être isolées sur une ligne distincte.
L'immobilisation des frais de recherche et de développement reste optionnelle au Maroc ; en normes IAS, les frais de recherche obligatoirement être passé en charges et les frais de développement obligatoirement immobilisés s'ils remplissent les critères définis.
Elle reste interdite en PCGM, alors qu'en norme IAS, elle est possible sil existe un marché actif, ce qui suppose des transactions fréquentes sur un marché liquide entre acteurs indépendants et portant sur des actifs homogènes.
Le PCGM permet de ne pas distinguer les immobilisations destinées à être cédées du reste des immobilisations incorporelles. Selon les normes IAS/IFRS, elles doivent isoler sur une ligne distincte.
Le PCGM n'introduit pas dans le CGNC la méthodologie des tests de dépréciation. Il n'indique pas les modalités de détermination de la valeur actuelle (équivalent de la valeur recouvrable) et de la valeur d'usage (équivalent de la valeur d'utilité). En pratique, cette dernière est généralement déterminée en fonction des flux nets futurs de trésorerie.
Le PCGM ne retient pas la notion d'unités génératrices de trésoreries et considère que les dépréciations doivent être déterminées actif par actif. La méthode de détermination des flux de trésorerie futur, de même que le choix du taux d'actualisation, n'est pas retenue.
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